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股份支付的会计处理
来源：互联网
时间：2026-04-14 03:51:39
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企业为了发展，会采用各种办法与不同群体建立相对稳定的利益关系，包括股东、高管、员工、供应商、消费者等等。股权激励，就是上市公司为了招揽人才、稳定团队所常用的方法之一。
向雇员支付期权作为薪酬或奖励，这是一种典型的股份支付交易，其结果必然会对企业的会计利润和应纳税所得额产生影响。
一、股份支付的概念
《企业会计准则第11号——股份支付》规定，股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。
股份支付至少有以下三个特征：
第一，股份支付是企业与职工或其他方之间发生的交易。以股份为基础的支付，可能发生在企业与企业、企业与股东、企业与职工之间，只有发生在企业与其职工或向企业提供服务的其他方之间的交易才能符合股份支付的定义。
第二，股份支付是以获取职工或其他方服务为目的的交易。股份支付的目的是为了获取职工或其他方提供的服务（费用）或取得这些服务的权利（资产）。而企业获取这些服务或权利的最终目标，是为了更好的从事生产经营，不是为了转手获利。
第三，股份支付交易的对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关。在股份支付中，企业要么向职工支付其自身权益工具，要么向职工支付一笔现金，但这个现金的多少需要取决于结算时企业自身权益工具的公允价值。
以薪酬性股票期权为例，典型的股份支付通常涉及四个主要环节：授予、可行权、行权和出售。与之对应的四个日期是授予日、可行权日、行权日和出售日。
二、股份支付工具的主要类型
股份支付工具的主要类型有两种：以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。
（一）以权益结算的股份支付
《企业会计准则第11号——股份支付》规定，以权益结算的股份支付，是指企业为了获取服务而以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易，实务中，常见的工具有两类：限制性股票和股票期权。
以权益结算的股份支付，其会计确认与计量按以下三种不同情况分别处理：
第一，换取职工服务的股份支付。应当以授予职工权益工具的公允价值计量。企业应当在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入“资本公积——其他资本公积”。
第二，换取其他方服务的股份支付。应当以股份支付所换取的服务的公允价值计量。一般而言，职工以外的其他方提供的服务能够可靠计量的，应当优先采用其他方提供服务在取得日的公允价值；如
果其他方服务的公允价值不能可靠计量，但权益工具的公允价值能够可靠计量的，应当按照权益工具在服务取得日的公允价值计量，并计入相关资产成本或费用。
第三，在少数情况下，授予权益工具的公允价值无法可靠计量。
在这种情况下，企业应当在获取对方提供服务的时点、后续的每个报告日以及结算日，以内在价值计量该权益工具，内在价值变动计入当期损益。同时，企业应当以最终可行权或实际行权的权益工具数量为基础，确认取得服务的金额。
（二）以现金结算的股份支付
以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务而承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。实务中，常见的工具也有两类：模拟股票和现金股票增值权。
以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值来计量。实务中，应按以下两种不同情况分别处理：
第一，授予后立即可行权的以现金结算的股份支付。应当在授予日以企业承担负债的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加负债。
第二，完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付。在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。并在结算前的每个资产负债表日和结算日，对负债的公允价值重新计量，公允价值变动，计入当期损益。
三、股份支付的会计处理
股份支付的会计处理必须以完整、有效的股份支付协议为基础。
（一）授予日
除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算或者现金结算的股份支付，企业在授予日都不需要进行会计处理。
（二）等待期内的每个资产负债表日
1.等待期内每个资产负债表日，企业应将取得的职工提供的服务计入成本费用，计入成本费用的金额应当按照权益工具的公允价值计量。对于权益结算的涉及职工的股份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积（其他资本公积），不确认其后续公允价值变动；对于现金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，确定成本费用和应付职工薪酬。
2.等待期内每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权的权益工具数量。在可行权日，最终预计可行权权益工具的数量应当与实际可行权数量一致。根据上述权益工具的公允价值和预计可行权的权益工具数量，计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。
（三）可行权日之后
1.对于权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。企业应在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的资本公积（其他资本公积）。
2.对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债（应付职工薪酬）公允价值的变动应当计入当期损益（公允价值变动损益）。
下面以权益结算的股份支付为例，详细介绍其会计处理过程。
【例题】宜城公司是一家上市公司，2015年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100股股票期权，这些职员从2015年1月1日起在该公司连续服务3年，就可以以每股10元的价格购买宜城公司股票，从而获益。公司估计该期权在授予日的公允价值为每股15元。
第一年有20名职员离开宜城公司，A公司估计三年中离开的职员的比例将达到20%；第二年又有10名职员离开宜城公司，公司将估计的职员离开比例修正为15%；第三年又有15名职员离开。
宜城公司的会计处理为：
（1）费用和资本公积计算：
2015年：200×100×（1-20%）×15×1/3=80000（元）
2016年：200×100×（1-15%）×15×2/3-80000=90000（元）
2017年：155×100×15-（80000+90000）=62500（元）
（2）2015年1月1日：
授予日账务处理不作处理。
（3）2015年12月31日：
借：管理费用80 000
贷：资本公积-其他资本公积80 000
（4）2016年12月31日：
借：管理费用90 000
贷：资本公积-其他资本公积90 000
（5）2017年12月31日：
借：管理费用62 500
贷：资本公积-其他资本公积62 500
（6）假设全部155名职员都在2017年12月31日行权，宜城公司股票面值1元，行权当日的股票收盘价格为每股20元。
银行存款：155×100×10=155000（元）
资本公积（其他资本公积）：80000+90000+62500=232500（元）
股本：155×100×1=15500（元）
资本公积（资本溢价）：155000+232500-15500=372000（元）
借：银行存款155 000
资本公积-其他资本公积232 500
贷：股本15 500
资本公积-资本溢价372 000
总之，不论是以权益结算的股份支付，还是以现金结算的股份支付，企业获取的员工服务，均会通过成本费用类科目（如管理费用）核算，从而影响企业会计利润。以权益结算的股份支付，同时确认“资本公积（其他资本公积）”，而以现金结算的股份支付，同时确认为负债（应付职工薪酬），负债（应付职工薪酬）在每个资产负债表日的公允价值变动计入“公允价值变动损益”科目，从而影响企业当期损益。
四、股份支付的税务处理
无论是以权益结算的股份支付，还是以现金结算的股份支付，《企业所得税法》及其实施条例，均未对其企业所得税的处理作出直接规定。
（一）以权益结算的股份支付
《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号）规定：
自2012年7月1日起，上市公司以本公司股票为标的，对其董事、监事、高级管理人员及其他员工（以下简称激励对象）进行的股权激励方式包括授予限制性股票、股票期权以及其他法律法规规定的方式。其中，限制性股票，是指《上市公司股权激励管理办法（试行）》（证监公司字【2005】151号，以下简称《管理办法》）中规定的激励对象按照股权激励计划规定的条件，从上市公司获得的一定数量的本公司股票。股票期权，是指《管理办法》中规定的上市公司按照股权激励计划授予激励对象在未来一定期限内，以预先确定的价格和条件购买本公司一定数量股票的权利。
上市公司依照《管理办法》要求建立职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：
（1）对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格（以实际行权日该股票的收盘价格确定）与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
（2）对于股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的，上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格（以实际行权日该股票的收盘价格确定）与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
将规定与会计处理相比较分析，可以得出如下结论：
（1）对股权激励计划实行后立即可以行权的，会计与税法没有差异。
（2）对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件方可行权的，会计与税法确认时间存在差异。
以前面例题为例，宜城公司2015年12月31日计入“管理费用”的80000元、2016年12月31日计入“管理费用”的90000元、2017年12月31日计入“管理费用”的62500元均应作纳税调整，分别调增所属年度应纳税所得额。
例题中假设全部155名职员都在2017年12月31日行权，则宜城公司在企业所得税前可以扣除的金额=（职工实际行权时该股票的公允价格-职工实际支付价格）×行权数量=（20-10）×100×155=155000元，可以作调减当年应纳税所得额。
（二）以现金结算的股份支付
根据《企业所得税法》实施条例第三十四条的规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式形成的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或受雇有关的其他支出。
比较会计与税法的相关规定，可以得出如下结论：
其一，企业以现金结算的股份支付，属于应付职工薪酬，企业可以在激励对象实际行权时税前扣除。所以，对于授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关的成本或费用，相应增加负债。如果负债确认时间与实际支付时间属于同一会计年度，会计与税法没有差异，不需要进行纳税调整。
其二，对于完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可以行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每一个资产负债表日，以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债的，会计与税法确认的时间存在差异，需要纳税调整。
向雇员支付期权作为薪酬或奖励，这是一种典型的股份支付交易，其结果必然会对企业的会计利润和应纳税所得额产生影响。
一、股份支付的概念
《企业会计准则第11号——股份支付》规定，股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。
股份支付至少有以下三个特征：
第一，股份支付是企业与职工或其他方之间发生的交易。以股份为基础的支付，可能发生在企业与企业、企业与股东、企业与职工之间，只有发生在企业与其职工或向企业提供服务的其他方之间的交易才能符合股份支付的定义。
第二，股份支付是以获取职工或其他方服务为目的的交易。股份支付的目的是为了获取职工或其他方提供的服务（费用）或取得这些服务的权利（资产）。而企业获取这些服务或权利的最终目标，是为了更好的从事生产经营，不是为了转手获利。
第三，股份支付交易的对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关。在股份支付中，企业要么向职工支付其自身权益工具，要么向职工支付一笔现金，但这个现金的多少需要取决于结算时企业自身权益工具的公允价值。
以薪酬性股票期权为例，典型的股份支付通常涉及四个主要环节：授予、可行权、行权和出售。与之对应的四个日期是授予日、可行权日、行权日和出售日。
二、股份支付工具的主要类型
股份支付工具的主要类型有两种：以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。
（一）以权益结算的股份支付
《企业会计准则第11号——股份支付》规定，以权益结算的股份支付，是指企业为了获取服务而以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易，实务中，常见的工具有两类：限制性股票和股票期权。
以权益结算的股份支付，其会计确认与计量按以下三种不同情况分别处理：
第一，换取职工服务的股份支付。应当以授予职工权益工具的公允价值计量。企业应当在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入“资本公积——其他资本公积”。
第二，换取其他方服务的股份支付。应当以股份支付所换取的服务的公允价值计量。一般而言，职工以外的其他方提供的服务能够可靠计量的，应当优先采用其他方提供服务在取得日的公允价值；如
果其他方服务的公允价值不能可靠计量，但权益工具的公允价值能够可靠计量的，应当按照权益工具在服务取得日的公允价值计量，并计入相关资产成本或费用。
第三，在少数情况下，授予权益工具的公允价值无法可靠计量。
在这种情况下，企业应当在获取对方提供服务的时点、后续的每个报告日以及结算日，以内在价值计量该权益工具，内在价值变动计入当期损益。同时，企业应当以最终可行权或实际行权的权益工具数量为基础，确认取得服务的金额。
（二）以现金结算的股份支付
以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务而承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。实务中，常见的工具也有两类：模拟股票和现金股票增值权。
以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值来计量。实务中，应按以下两种不同情况分别处理：
第一，授予后立即可行权的以现金结算的股份支付。应当在授予日以企业承担负债的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加负债。
第二，完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付。在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。并在结算前的每个资产负债表日和结算日，对负债的公允价值重新计量，公允价值变动，计入当期损益。
三、股份支付的会计处理
股份支付的会计处理必须以完整、有效的股份支付协议为基础。
（一）授予日
除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算或者现金结算的股份支付，企业在授予日都不需要进行会计处理。
（二）等待期内的每个资产负债表日
1.等待期内每个资产负债表日，企业应将取得的职工提供的服务计入成本费用，计入成本费用的金额应当按照权益工具的公允价值计量。对于权益结算的涉及职工的股份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积（其他资本公积），不确认其后续公允价值变动；对于现金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，确定成本费用和应付职工薪酬。
2.等待期内每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权的权益工具数量。在可行权日，最终预计可行权权益工具的数量应当与实际可行权数量一致。根据上述权益工具的公允价值和预计可行权的权益工具数量，计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。
（三）可行权日之后
1.对于权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。企业应在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的资本公积（其他资本公积）。
2.对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债（应付职工薪酬）公允价值的变动应当计入当期损益（公允价值变动损益）。
下面以权益结算的股份支付为例，详细介绍其会计处理过程。
【例题】宜城公司是一家上市公司，2015年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100股股票期权，这些职员从2015年1月1日起在该公司连续服务3年，就可以以每股10元的价格购买宜城公司股票，从而获益。公司估计该期权在授予日的公允价值为每股15元。
第一年有20名职员离开宜城公司，A公司估计三年中离开的职员的比例将达到20%；第二年又有10名职员离开宜城公司，公司将估计的职员离开比例修正为15%；第三年又有15名职员离开。
宜城公司的会计处理为：
（1）费用和资本公积计算：
2015年：200×100×（1-20%）×15×1/3=80000（元）
2016年：200×100×（1-15%）×15×2/3-80000=90000（元）
2017年：155×100×15-（80000+90000）=62500（元）
（2）2015年1月1日：
授予日账务处理不作处理。
（3）2015年12月31日：
借：管理费用80 000
贷：资本公积-其他资本公积80 000
（4）2016年12月31日：
借：管理费用90 000
贷：资本公积-其他资本公积90 000
（5）2017年12月31日：
借：管理费用62 500
贷：资本公积-其他资本公积62 500
（6）假设全部155名职员都在2017年12月31日行权，宜城公司股票面值1元，行权当日的股票收盘价格为每股20元。
银行存款：155×100×10=155000（元）
资本公积（其他资本公积）：80000+90000+62500=232500（元）
股本：155×100×1=15500（元）
资本公积（资本溢价）：155000+232500-15500=372000（元）
借：银行存款155 000
资本公积-其他资本公积232 500
贷：股本15 500
资本公积-资本溢价372 000
总之，不论是以权益结算的股份支付，还是以现金结算的股份支付，企业获取的员工服务，均会通过成本费用类科目（如管理费用）核算，从而影响企业会计利润。以权益结算的股份支付，同时确认“资本公积（其他资本公积）”，而以现金结算的股份支付，同时确认为负债（应付职工薪酬），负债（应付职工薪酬）在每个资产负债表日的公允价值变动计入“公允价值变动损益”科目，从而影响企业当期损益。
四、股份支付的税务处理
无论是以权益结算的股份支付，还是以现金结算的股份支付，《企业所得税法》及其实施条例，均未对其企业所得税的处理作出直接规定。
（一）以权益结算的股份支付
《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号）规定：
自2012年7月1日起，上市公司以本公司股票为标的，对其董事、监事、高级管理人员及其他员工（以下简称激励对象）进行的股权激励方式包括授予限制性股票、股票期权以及其他法律法规规定的方式。其中，限制性股票，是指《上市公司股权激励管理办法（试行）》（证监公司字【2005】151号，以下简称《管理办法》）中规定的激励对象按照股权激励计划规定的条件，从上市公司获得的一定数量的本公司股票。股票期权，是指《管理办法》中规定的上市公司按照股权激励计划授予激励对象在未来一定期限内，以预先确定的价格和条件购买本公司一定数量股票的权利。
上市公司依照《管理办法》要求建立职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：
（1）对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格（以实际行权日该股票的收盘价格确定）与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
（2）对于股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的，上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格（以实际行权日该股票的收盘价格确定）与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
将规定与会计处理相比较分析，可以得出如下结论：
（1）对股权激励计划实行后立即可以行权的，会计与税法没有差异。
（2）对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件方可行权的，会计与税法确认时间存在差异。
以前面例题为例，宜城公司2015年12月31日计入“管理费用”的80000元、2016年12月31日计入“管理费用”的90000元、2017年12月31日计入“管理费用”的62500元均应作纳税调整，分别调增所属年度应纳税所得额。
例题中假设全部155名职员都在2017年12月31日行权，则宜城公司在企业所得税前可以扣除的金额=（职工实际行权时该股票的公允价格-职工实际支付价格）×行权数量=（20-10）×100×155=155000元，可以作调减当年应纳税所得额。
（二）以现金结算的股份支付
根据《企业所得税法》实施条例第三十四条的规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式形成的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或受雇有关的其他支出。
比较会计与税法的相关规定，可以得出如下结论：
其一，企业以现金结算的股份支付，属于应付职工薪酬，企业可以在激励对象实际行权时税前扣除。所以，对于授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关的成本或费用，相应增加负债。如果负债确认时间与实际支付时间属于同一会计年度，会计与税法没有差异，不需要进行纳税调整。
其二，对于完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可以行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每一个资产负债表日，以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债的，会计与税法确认的时间存在差异，需要纳税调整。